YURT DIŞINDAN ELDE EDİLEN KAZANÇ VE İRATLARDAGELİR VERGİSİ İSTİSNASI

İçindekiler

·        1. Düzenlemenin özü

·        2. Kimler faydalanabilir?

·        3. Türkiye’de yerleşmiş sayılma şartı

·        4. Son üç yıl şartı ve mükellefiyet analizi

·        5. Türkiye’de şirket ortağı olanların durumu

·        6. İstisna kapsamındaki gelirler

·        7. Beyanname, gider ve yabancı vergi mahsubu

·        8. Teorik uygulama örnekleri

·        9. Kontrol listesi

·        10. Sonuç ve kanaat

1. Düzenlemenin özü

Yeni düzenleme ile, Türkiye’de yerleşmiş sayılan gerçek kişilerin, Türkiye’de yerleşmiş sayılmadan önceki son üç takvim yılında Türkiye’de ikametgâhının ve vergi mükellefiyetinin bulunmaması şartıyla, Türkiye dışında elde ettikleri kazanç ve iratların yirmi yıl süreyle gelir vergisinden istisna edilmesi öngörülmüştür.

Bu istisna, normal tam mükellefiyet esasına önemli bir özel rejim getirmektedir. Normalde Türkiye’de yerleşik gerçek kişiler Türkiye içi ve dışı tüm gelirleri üzerinden vergilendirilirken, şartları sağlayan kişiler için yurt dışı kaynaklı gelirler istisna kapsamına alınmaktadır.

2. Kimler faydalanabilir?

Düzenleme yalnızca gerçek kişiler bakımından uygulanabilir. Kurumlar vergisi mükellefleri, sermaye şirketleri veya diğer tüzel kişiler bu istisnadan doğrudan yararlanamaz.

Yararlanma bakımından temel unsur kişinin Türkiye’ye yerleşmesi ve yerleşmeden önceki üç takvim yılında Türkiye’de ikametgâhının ve engelleyici nitelikte vergi mükellefiyetinin bulunmamasıdır.

Kişi grubu	Yararlanma durumu	Açıklama
Türkiye’ye 01.01.2026’dan itibaren yerleşen yabancı gerçek kişi	Evet	Son üç takvim yılında Türkiye’de ikametgâhı ve vergi mükellefiyeti yoksa yararlanabilir.
Yurt dışında yaşayan Türk vatandaşı	Evet	Türk vatandaşı olması tek başına engel değildir; önemli olan ikametgâh ve mükellefiyet şartıdır.
Son üç yılda Türkiye’de kira, temettü veya değer artış kazancı elde eden kişi	Kural olarak evet	Kanun bu gelir türleri nedeniyle mükellefiyet bulunmasının engel olmayacağını düzenlemektedir.
Son üç yılda Türkiye’de ticari kazanç veya serbest meslek kazancı nedeniyle mükellef olan kişi	Riskli / kural olarak hayır	Kanundaki güvenli alan GMSİ, MSİ ve değer artış kazancı ile sınırlıdır.
Türkiye’de yerleşik mevcut tam mükellef	Hayır	Düzenleme Türkiye’ye yeni yerleşen ve geçmiş üç yıl şartını sağlayan kişiler içindir.
Türkiye’de şirket ortağı olan kişi	Duruma göre	Ortaklığın türü ve ortaklık nedeniyle gelir vergisi mükellefiyeti oluşup oluşmadığı belirleyicidir.

3. Türkiye’de yerleşmiş sayılma şartı

Gelir Vergisi Kanunu sistematiğinde Türkiye’de yerleşmiş sayılma, ikametgâhın Türkiye’de bulunması veya bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturma halleriyle oluşur. Geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez.

Bu nedenle istisna, Türkiye’de hiç yerleşik olmayan kişiye değil; Türkiye’ye geldikten sonra Türkiye’de yerleşmiş sayılan kişiye uygulanır. Örneğin 2026 yılında Türkiye’ye yerleşen kişi bakımından kontrol dönemi genel olarak 2023, 2024 ve 2025 takvim yıllarıdır.

4. Son üç yıl şartı ve mükellefiyet analizi

Kanunda yer alan temel şart, Türkiye’de yerleşmiş sayılmadan önceki son üç takvim yılında Türkiye’de ikametgâhın ve vergi mükellefiyetinin bulunmamasıdır. Ancak kanun bazı gelir türleri bakımından özel bir tolerans tanımıştır.

Türkiye’de sadece gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı veya değer artış kazancı nedeniyle mükellefiyet bulunması, istisnadan yararlanmaya engel değildir. Buna karşılık ticari kazanç, serbest meslek kazancı ve gerçek usulde zirai kazanç nedeniyle mükellefiyet bulunması istisna bakımından ciddi risk oluşturur.

Türkiye’de elde edilen gelir türü	Engel olur mu?	Değerlendirme
Gayrimenkul sermaye iradı, örneğin kira geliri	Hayır	Kanun açıkça engel olmadığını belirtmektedir.
Menkul sermaye iradı, örneğin temettü/faiz	Hayır	Kanun açıkça engel olmadığını belirtmektedir.
Değer artış kazancı	Hayır	Kanun açıkça engel olmadığını belirtmektedir.
Ticari kazanç	Evet / yüksek risk	Kanundaki güvenli gelir türleri arasında değildir.
Serbest meslek kazancı	Evet / yüksek risk	Kanundaki güvenli gelir türleri arasında değildir.
Gerçek usulde zirai kazanç	Evet / yüksek risk	Kanundaki güvenli gelir türleri arasında değildir.
Ücret / huzur hakkı	Tartışmalı	Kanunda geçmiş dönem yönünden açık güvenli alan içinde sayılmamıştır.

5. Türkiye’de şirket ortağı olanların durumu

Daha önce Türkiye’de şirket ortağı olanların durumu, yalnızca ortaklığın varlığına göre değil; bu ortaklık nedeniyle gerçek kişi nezdinde hangi gelir unsurunun doğduğuna ve gelir vergisi mükellefiyeti oluşup oluşmadığına göre değerlendirilmelidir.

A.Ş. veya Ltd. Şti. ortağı olmak tek başına gerçek kişi adına ticari kazanç mükellefiyeti doğurmaz. Bu nedenle sermaye şirketi ortaklığı tek başına istisnadan yararlanmaya engel olmamalıdır. Ancak temettü, hisse satışı, huzur hakkı, şahıs şirketi ortaklığı veya adi ortaklık gibi durumlar ayrıca analiz edilmelidir.

Durum	Yararlanma imkânı	Değerlendirme
Türkiye’de A.Ş. veya Ltd. Şti. ortağıydı; son üç yılda gelir elde etmedi	Evet, kural olarak mümkün	Sadece sermaye şirketi ortağı olmak gerçek kişi adına ticari kazanç mükellefiyeti oluşturmaz.
A.Ş./Ltd. ortağıydı ve temettü aldı	Evet, kural olarak mümkün	Temettü menkul sermaye iradıdır; kanunda engel olmayan gelirler arasında yer alır.
Şirket hissesini sattı ve değer artış kazancı elde etti	Evet, kural olarak mümkün	Değer artış kazancı nedeniyle mükellefiyet engel sayılmamıştır.
Ltd. şirket ortağı olarak sadece kamu borcu sorumluluğu gündeme geldi	Tek başına engel olmamalı	Bu durum gelir vergisi mükellefiyeti değil, kamu borcu sorumluluğudur.
Adi ortaklık ortağıydı ve ticari faaliyet vardı	Hayır / yüksek risk	Adi ortaklıkta ortaklar bakımından ticari kazanç mükellefiyeti doğabilir.
Kollektif şirket ortağıydı	Hayır / yüksek risk	Kollektif şirket ortaklarının kazancı ticari kazanç niteliğindedir.
Adi komandit şirkette komandite ortaktı	Hayır / yüksek risk	Komandite ortak bakımından ticari kazanç riski vardır.
Adi komandit şirkette komanditer ortaktı	Duruma göre	Komanditer ortağın kazancı menkul sermaye iradı niteliğinde değerlendirilebildiğinden daha savunulabilir olabilir.
Şirket ortağı ve yönetim kurulu üyesi olarak huzur hakkı aldı	Tartışmalı	Huzur hakkı ücret niteliğindedir; kanunda açık güvenli alan içinde sayılmamıştır.
Şahıs işletmesi sahibiydi	Hayır	Ticari kazanç nedeniyle gelir vergisi mükellefiyeti vardır.

Kritik Kanaat

A.Ş. veya Ltd. Şti. ortaklığı tek başına istisnayı bozmaz. Ancak ortaklık nedeniyle temettü, hisse satış kazancı, huzur hakkı veya ticari kazanç doğmuşsa gelir türü bazında ayrı değerlendirme yapılmalıdır. En güvenli alan temettü ve değer artış kazancıdır; en riskli alan şahıs işletmesi, adi ortaklık, kollektif şirket ve serbest meslek faaliyeti nedeniyle oluşan mükellefiyettir.

6. İstisna kapsamındaki gelirler

Kanun “Türkiye dışında elde edilen kazanç ve iratlar” ifadesini kullandığından kapsam geniştir. Yurt dışı kaynaklı olmak şartıyla Gelir Vergisi Kanunu’ndaki yedi gelir unsurunun tamamı prensip olarak kapsama girebilir.

Ancak Türkiye’de elde edilen gelirler bu istisna kapsamında değildir. Türkiye’de elde edilen kira, ücret, ticari kazanç, serbest meslek kazancı, temettü veya diğer gelirler genel hükümlere göre vergilendirilir.

7. Beyanname, gider ve yabancı vergi mahsubu

İstisna kapsamındaki yurt dışı gelirler için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmez. Başka gelirler nedeniyle beyanname verilmesi halinde de istisna kapsamındaki yurt dışı gelirler beyannameye dahil edilmez.

İstisna gelirlerle ilgili gider ve maliyetler Türkiye’de vergiye tabi gelirlerin tespitinde dikkate alınmaz. Ayrıca bu gelirler nedeniyle yurt dışında ödenen vergiler Türkiye’de hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilemez. Şartların taşınmadığının sonradan tespiti halinde tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.

Gelir türü	Yurt dışı kaynaklı ise istisna kapsamı
Ticari kazanç	Evet
Zirai kazanç	Evet
Ücret	Evet
Serbest meslek kazancı	Evet
Gayrimenkul sermaye iradı	Evet
Menkul sermaye iradı	Evet
Diğer kazanç ve iratlar	Evet

Konu	Uygulama
Yurt dışı istisna gelir için yıllık beyanname	Verilmez.
Başka gelirler nedeniyle beyanname verilirse	İstisna yurt dışı gelirler beyannameye dahil edilmez.
İstisna gelirle ilgili gider ve maliyetler	Türkiye’de vergiye tabi gelirlerin tespitinde dikkate alınmaz.
Yurt dışında ödenen vergiler	Türkiye’de hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilemez.
Şartların taşınmadığı sonradan tespit edilirse	Tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.

8. Teorik uygulama örnekleri

Örnek 1 - Yabancı yatırımcı, Türkiye’de hiç mükellefiyeti yok

Olay: Bay A, İngiltere vatandaşıdır. 2026 yılında İstanbul’a taşınmış ve Türkiye’de yerleşmiş sayılmıştır. 2023, 2024 ve 2025 yıllarında Türkiye’de ikametgâhı ve vergi mükellefiyeti yoktur. İngiltere’deki şirketinden temettü, Almanya’daki gayrimenkulünden kira geliri ve ABD’deki portföyünden faiz geliri elde etmektedir.

Sonuç: Bay A, Türkiye dışında elde ettiği temettü, kira ve faiz gelirleri için 20 yıl süreyle gelir vergisi istisnasından yararlanabilir. Türkiye’de elde edeceği gelirler ise genel hükümlere göre vergilendirilir.

Örnek 2 - Yurt dışında yaşayan Türk vatandaşı, Türkiye’de evi var

Olay: Bayan B, 15 yıldır Almanya’da yaşamaktadır. 2026 yılında Türkiye’ye kesin dönüş yapmıştır. 2023-2025 döneminde Türkiye’de bir konutu vardır ve bu konuttan kira geliri elde etmiş, beyanname vermiştir.

Sonuç: Türkiye’de kira geliri nedeniyle mükellefiyetinin bulunması istisnaya engel değildir. Çünkü gayrimenkul sermaye iradı açıkça güvenli alan içinde sayılmıştır.

Örnek 3 - Türkiye’de Ltd. Şti. ortağıydı, temettü aldı

Olay: Bay C, 2023-2025 yıllarında Türkiye’de yerleşik değildir; ancak Türkiye’de bir Ltd. Şti.’de yüzde 20 pay sahibidir. 2024 yılında bu şirketten kar payı almıştır. 2026 yılında Türkiye’ye yerleşmiştir.

Sonuç: Ltd. Şti. ortaklığı tek başına engel değildir. Kar payı menkul sermaye iradı olduğundan bu mükellefiyet istisnaya engel teşkil etmemelidir.

Örnek 4 - Türkiye’de A.Ş. hissesi sattı

Olay: Bayan D, 2025 yılında Türkiye’deki bir A.Ş. hissesini satmış ve değer artış kazancı elde etmiştir. 2026 yılında Türkiye’ye yerleşmiştir. Son üç yılda Türkiye’de ikametgâhı yoktur.

Sonuç: Değer artış kazancı nedeniyle mükellefiyet bulunması istisnaya engel değildir. Yurt dışı gelirleri için 20 yıllık istisnadan yararlanabilir.

Örnek 5 - Türkiye’de şahıs işletmesi vardı

Olay: Bay E, 2024 yılında Türkiye’de şahıs işletmesi açmış ve ticari kazanç yönünden gelir vergisi mükellefi olmuştur. 2026 yılında Türkiye’ye yerleşerek yurt dışı gelir istisnasından faydalanmak istemektedir.

Sonuç: Yararlanması mümkün görünmemektedir. Çünkü son üç takvim yılında Türkiye’de ticari kazanç nedeniyle gelir vergisi mükellefiyeti vardır.

Örnek 6 - Türkiye’de adi ortaklık ortağıydı

Olay: Bay F, 2023 yılında Türkiye’de bir adi ortaklığa ortaktır ve ortaklık ticari faaliyet yürütmüştür. 2026’da Türkiye’ye yerleşmiştir.

Sonuç: Adi ortaklık ortaklarının kazancı genel olarak ticari kazanç niteliğindedir. Bu nedenle son üç yıl şartı bakımından ciddi engel vardır.

Örnek 7 - Yurt dışı şirket sahibi, Türkiye’ye taşınıyor

Olay: Bayan G, Dubai’de kurulu bir şirketin yüzde 100 ortağıdır. 2026 yılında Türkiye’ye taşınmıştır. Son üç yılda Türkiye’de ikametgâhı ve gelir vergisi mükellefiyeti yoktur.

Sonuç: Gelirin Türkiye dışında elde edildiği ve kişi şartları sağladığı sürece, yurt dışı şirketten elde edilen kar payı ve diğer yurt dışı gelirleri istisna kapsamında değerlendirilebilir.

Örnek 8 - Türkiye’de şirket ortağı ve yönetim kurulu üyesi

Olay: Bay H, 2024 yılında Türkiye’deki bir A.Ş.’de yüzde 10 ortak olup aynı zamanda yönetim kurulu üyesi sıfatıyla huzur hakkı almıştır. 2026 yılında Türkiye’ye yerleşmiştir.

Sonuç: Ortaklık ve temettü yönünden sorun olmayabilir; ancak huzur hakkı ücret niteliğindedir. Ücret gelirleri geçmiş dönem bakımından açık güvenli alan içinde sayılmadığından yararlanma bakımından risk vardır.

9. Kontrol listesi

Kontrol sorusu	Evet ise	Hayır ise
Kişi 01.01.2026’dan itibaren Türkiye’de yerleşmiş sayılıyor mu?	İstisna değerlendirmesine devam edilir.	İstisna uygulanmaz.
Türkiye’de yerleşmeden önceki son üç takvim yılında Türkiye’de ikametgâhı var mıydı?	Yararlanma riski/engeli doğar.	Şart sağlanır.
Son üç takvim yılında Türkiye’de gelir vergisi mükellefiyeti var mıydı?	Gelirin türüne bakılır.	Şart sağlanır.
Bu mükellefiyet sadece GMSİ, MSİ veya değer artış kazancından mı kaynaklandı?	Engel değildir.	Ticari/serbest meslek/zirai kazanç varsa engel riski yüksektir.
Elde edilen gelir Türkiye dışında mı doğdu?	İstisna kapsamına girebilir.	Türkiye kaynaklı gelir genel hükümlere göre vergilenir.
İstisna gelirle ilgili yurt dışında vergi ödendi mi?	Türkiye’de mahsup edilmez.	Zaten Türkiye’de vergi hesaplanmaz.
Türkiye’de başka gelir var mı?	O gelirler için genel hükümlere göre beyan/vergileme yapılır.	Sadece istisna gelir için beyanname verilmez.

10. Sonuç ve kanaat

1.      Türkiye’de A.Ş. veya Ltd. Şti. ortağı olmak tek başına istisnadan yararlanmayı engellemez.

2.      Bu ortaklıktan temettü alınmışsa, menkul sermaye iradı olduğu için istisnaya engel olmamalıdır.

3.      Şirket hissesi satılmış ve değer artış kazancı doğmuşsa, bu da engel olmamalıdır.

4.      Buna karşılık şahıs işletmesi, adi ortaklık, kollektif şirket ortaklığı veya serbest meslek faaliyeti nedeniyle Türkiye’de gelir vergisi mükellefiyeti oluşmuşsa istisnadan yararlanma imkânı oldukça zayıftır.

5.      Huzur hakkı ve ücret gibi gelirler özel dikkat gerektirir; kanun bunları geçmiş dönem bakımından açıkça güvenli alan içine almamıştır.

6.      Nihai uygulama için 333 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin yayımlanmış hali ve Gelir İdaresi özelge yaklaşımı ayrıca takip edilmelidir.

Kaynakça / Dayanaklar

·        193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu - Mükerrer 20/D düzenlemesi.

·        7582 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun.

·        Gelir İdaresi Başkanlığı, 333 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği Taslağı duyurusu.

·        Gelir Vergisi Kanunu’nun mükellefiyet, yerleşme ve gelir unsurlarına ilişkin genel hükümleri.